Физическое количество аффинированных драгоценных металлов отражается на
Обновлено: 07.07.2024
Как отражается в учете реализация драгоценных металлов, полученных в результате выбытия ОС?
Получение в результате выбытия ОС и передача аффинажной организации лома и отходов, содержащих драгоценные металлы, отражается в бухгалтерском учете по субсчетам к счету 10 с возможной дальнейшей корректировкой после уточнения данных о точном количестве в ломе драгоценных металлов.
Реализация лома для аффинажа не облагается НДС. В целях налога на прибыль рыночная стоимость лома учитывается в составе доходов. Выручка от реализации лома признается доходом от реализации, при этом стоимость лома отражается в составе расходов.
Драгоценные металлы — золото, серебро, платина и металлы платиновой группы (палладий, иридий, родий, рутений и осмий) (ст. 1 Федерального закона от 26.03.1998 N 41-ФЗ «О драгоценных металлах и драгоценных камнях» (далее — Закон N 41-ФЗ)).
Лом и отходы драгоценных металлов подлежат сбору и обязательному учету организациями, в которых они образуются (п. 1.1 ст. 20 Закона N 41-ФЗ). Чаще всего это радиоэлектронный лом (микросхемы, конденсаторы, платы, контакты), извлеченный из компьютеров, оргтехники, различных приборов.
При списании оборудования организация изымает из него детали, содержащие драгоценные металлы и их сплавы, самостоятельно или с привлечением организаций, осуществляющих деятельность по обработке (переработке) лома и отходов драгоценных металлов, классифицирует вторичное сырье по видам и определяет нормативы извлечения драгоценных металлов при обработке (переработке) по этим видам. Порядок обработки (переработки) лома и отходов драгоценных металлов и оплаты произведенных работ и услуг устанавливается на договорной основе с переработчиком (п. 23 Инструкции о порядке учета и хранения драгоценных металлов, драгоценных камней, продукции из них и ведения отчетности при их производстве, использовании и обращении, утвержденной Приказом Минфина России от 09.12.2016 N 231н (далее — Инструкция N 231н)).
Драгоценные металлы, полученные в результате выбытия основных средств, направляют в аффинажную организацию для аффинажа драгоценных металлов или в другие организации для обработки (переработки) в целях последующего аффинажа драгоценных металлов аффинажными организациями либо реализуют аффинажным организациям или другим организациям для обработки (переработки) и последующих направления или реализации в аффинажные организации (п. 1.1 ст. 20 Закона N 41-ФЗ).
Аффинаж драгоценных металлов — деятельность, осуществляемая специализированными организациями по очистке извлеченных драгоценных металлов от примесей и сопутствующих химических элементов с доведением содержания драгоценного металла до соответствия их обязательным требованиям, установленным законодательством (абз. 10 ст. 1 Закона N 41-ФЗ). Перечень организаций, имеющих право осуществлять аффинаж драгоценных металлов, утвержден Постановлением Правительства РФ от 17.08.1998 N 972.
Организации, осуществляющие аффинаж, должны соответствовать критериям, утвержденным Постановлением Правительства РФ от 09.09.2020 N 1377.
Аффинажные организации принимают лом, содержащий драгоценные металлы, по одному из следующих вариантов:
1)покупка лома по договору купли-продажи (одновременно сырье оценивается на наличие и количество металлов);
2)переработка давальческого лома по договору подряда с дальнейшим получением готового аффинированного драгоценного металла.
Чаще всего детали от списываемых основных средств, содержащие драгоценные металлы, сразу реализуются аффинажной организации (одновременно при этом решается проблема с утилизацией отходов).
Бухгалтерский учет
Драгоценные металлы, входящие в состав основных средств, учитываются по их наименованию и массе (п. 2 ст. 20 Закона N 41-ФЗ, п. 9 Правил учета и хранения драгоценных металлов, драгоценных камней и продукции из них, а также ведения соответствующей отчетности, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 28.09.2000 N 731).
Данные о наименовании, массе и количестве драгоценных металлов, содержащихся в приборах, инструментах, оборудовании, изделиях, отражаются в первичной учетной документации на основании сведений о содержании драгоценных металлов, указанных в технической документации (паспортах, формулярах, этикетках, руководствах по эксплуатации, справочниках), либо при отсутствии этих сведений (в том числе устаревшее отечественное и импортное оборудование) — по данным организаций, разработчиков, изготовителей или комиссионно на основе аналогов, расчетов (п. 8 Инструкции N 231н).
При списании оборудования составляется акт ликвидации, в котором указывается отдельно общая масса изъятых деталей, а также масса драгоценных металлов в пересчете на массу химически чистых драгоценных металлов согласно сведениям первичных учетных документов и/или технической документации на данное оборудование. На основании этих актов соответствующее оборудование списывается с карточек складского учета и одновременно изъятые детали приходуются в карточках учета отходов по общей массе отходов и массе содержащихся в них драгоценных металлов в химически чистом виде согласно технической документации (п. 23 Инструкции N 231н).
Фактическая себестоимость материально-производственных запасов, остающихся от выбытия основных средств, определяется исходя из их текущей рыночной стоимости на дату принятия их к учету (п. 9 Положения по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов» ПБУ 5/01, утвержденного Приказом Минфина России от 09.06.2001 N 44н (далее — ПБУ 5/01), п. 79 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных Приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н (далее — Методические указания), п. п. 16, 66 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденных Приказом Минфина России от 28.12.2001 N 119н). Для этих целей, по нашему мнению, можно использовать учетные цены на аффинированные драгоценные металлы, устанавливаемые Банком России.
На указанную дату стоимость лома, содержащего драгоценные металлы, отражается в составе прочих доходов (п. 7 Положения по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н (далее — ПБУ 9/99), п. 31 Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н, п. 86 Методических указаний). Производится запись по дебету счета 10, субсчет 10-6 «Прочие материалы» и кредиту счета 91, субсчет 91-1 «Прочие доходы».
Конкретные бухгалтерские счета по учету лома драгоценных металлов отражаются в учетной политике организации (п. 4 Положения по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» (ПБУ 1/2008), утвержденного Приказом Минфина России от 06.10.2008 N 106н).
Перед реализацией лома аффинажной организации он может быть передан указанной организации для оценки содержания драгоценных металлов. Данная операция отражается по дебету счета 10, субсчет 10-7 «Материалы, переданные в переработку на сторону» и кредиту по дебету счета 10, субсчет 10-6 «Прочие материалы» (План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденный Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).
После оценки на наличие драгоценных металлов аффинажная организация представляет акт о содержании в ломе драгоценных металлов (наименование и масса). Организация — сдатчик лома сопоставляет данные о количестве переданных в составе лома драгоценных металлов с данными аффинажной организации и при наличии расхождений выясняет их причины. По результатам в документы бухгалтерского учета вносятся необходимые коррективы. Записи в бухгалтерском учете производятся на основании паспортных данных аффинажных организаций (п. 25 Инструкции N 231н). Указанная корректировка не является ошибкой. И может быть в виде дополнительных бухгалтерских записей либо сторнировочных записей по счету 10, субсчета 10-6 «Прочие материалы» и 10-7 «Материалы, переданные в переработку на сторону», счету 91, субсчет 91-1 «Прочие доходы».
Если на услугу по аффинажу выставлен отдельный акт, то в бухгалтерском учете организации стоимость лома увеличивается на стоимость оказанной услуги (п. п. 11 и 6 ПБУ 5/01).
Как правило, у каждой аффинажной организации есть прайс на закупку лома. Обычно после выставления аффинажной организацией акта происходит окончательная отгрузка лома. На дату реализации признается прочий доход от сделки (п. 7 ПБУ 9/99). Производится запись по дебету счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» и кредиту счета 91, субсчет 91-1 «Прочие доходы». Стоимость проданного лома отражают в составе прочих расходов (п. 11 Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н). Делается запись по дебету счета 91, субсчет 91-2 «Прочие расходы» и кредиту счета 10, субсчет 10-7 «Материалы, переданные в переработку на сторону».
Таким образом, при совершении указанных операций в бухгалтерском учете организации производятся следующие проводки:
На дату списания основного средства
Принят к учету лом, содержащий драгоценные металлы, полученный при ликвидации основного средства
Акт о списании объекта основных средств (например, по форме ОС-4),
Приходный ордер (например, по форме М-4),
Карточка учета материалов (например, по форме М-17)
На дату передачи лома, содержащего драгоценные металлы, аффинажной организации
Лом, содержащий драгоценные металлы, передан аффинажной организации
Накладная на отпуск материалов на сторону (например, по форме М-15),
Карточка учета материалов
На дату представления акта (паспорта) аффинажной организации о содержании в ломе драгоценных металлов
Корректировка стоимости лома исходя из содержания в нем драгоценных металлов (увеличение стоимости либо сторнирование)
Акт аффинажного завода,
Бухгалтерская справка
На дату окончательной продажи лома, содержащего драгоценные металлы
Реализация лома, содержащего драгоценные металлы, отражена в составе прочих доходов
Товарная накладная (например, по форме ТОРГ-12)
Стоимость проданного лома отражена в составе прочих расходов
На дату получения денежных средств от аффинажного завода
Поступление денежных средств за реализованный лом
Выписка банка по расчетному счету (приходно-кассовый ордер)
Отметим, что формы первичных учетных документов, содержащиеся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, за исключением кассовых документов, не являются обязательными к применению (ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ «О бухгалтерском учете», Информация Минфина России N ПЗ-10/2012).
Обратите внимание! С отчетности за 2021 г. применяется ФСБУ 5/2019 «Запасы», который заменит ПБУ 5/01, а также Методические указания по бухучету МПЗ. Организация может принять решение о применении ФСБУ 5/2019 до указанного срока (п. 2 Приказа Минфина России от 15.11.2019 N 180н).
Налоговый учет
Реализация лома, содержащего драгоценные металлы, для производства драгоценных металлов и аффинажа не облагается НДС (пп. 9 п. 3 ст. 149 НК РФ, Письма Минфина России от 02.05.2012 N 03-07-05/11 и от 09.08.2010 N 03-07-11/350).
Рыночная стоимость полученных материалов при демонтаже или разборке при ликвидации выводимых из эксплуатации основных средств признается внереализационным доходом на дату составления акта ликвидации имущества (п. 13 ч. 2 ст. 250, п. п. 5, 6 ст. 274, пп. 8 п. 4 ст. 271 НК РФ).
Сумма выручки от реализации лома признается доходом от реализации на дату перехода права собственности к аффинажному заводу (п. 1 ст. 249, п. 3 ст. 271, п. 1 ст. 39 НК РФ). Стоимость лома отражается в составе расходов на дату реализации (пп. 2 п. 1 ст. 268, п. 2 ст. 254 НК РФ).
Если завод на операцию по аффинажу выставляет отдельный акт, то стоимость оказанной услуги учитывают в составе материальных расходов на дату подписания акта приемки-передачи услуг (пп. 6 п. 1 ст. 254, п. 2 ст. 272 НК РФ).
Подготовлено на основе материала
М.Л. Косульниковой
ООО «АудитСтрой»
См. также:
Как в декларации по налогу на прибыль отразить списание ОС на металлолом, если оно имеет остаточную стоимость?
Как отражается реализация полностью самортизированного основного средства?
Физическое количество аффинированных драгоценных металлов отражается на
Статья 20. Распоряжение добытыми и произведенными драгоценными металлами и добытыми драгоценными камнями, их ломом и отходами
(в ред. Федерального закона от 02.05.2015 N 111-ФЗ)
(см. текст в предыдущей редакции)
1. Добытые и произведенные драгоценные металлы, за исключением самородков драгоценных металлов, после необходимой переработки должны поступать для аффинажа в организации, включенные в перечень, утвержденный Правительством Российской Федерации. Порядок работы организаций, осуществляющих аффинаж драгоценных металлов, устанавливается Правительством Российской Федерации.
Порядок совершения операций с минеральным сырьем, содержащим драгоценные металлы, до аффинажа на территории Российской Федерации определяется Правительством Российской Федерации.
(в ред. Федерального закона от 10.01.2002 N 5-ФЗ)
Абзац утратил силу. - Федеральный закон от 08.12.2010 N 336-ФЗ.
1.1. Лом и отходы драгоценных металлов, а также лом и отходы драгоценных камней подлежат сбору и обязательному учету индивидуальными предпринимателями, организациями (в том числе воинскими частями и воинскими формированиями), в которых образуются лом и отходы драгоценных металлов, лом и отходы драгоценных камней. Собранные индивидуальными предпринимателями и организациями, за исключением воинских частей и воинских формирований, в процессе собственного производства лом и отходы драгоценных металлов, а также ювелирные и другие изделия из драгоценных металлов собственного производства, нереализованные и возвращенные производителю, могут обрабатываться (перерабатываться) самостоятельно такими индивидуальными предпринимателями и организациями без направления на аффинаж драгоценных металлов. Иные лом и отходы драгоценных металлов индивидуальные предприниматели и организации (в том числе воинские части и воинские формирования) направляют в аффинажные организации для аффинажа драгоценных металлов или в другие организации для обработки (переработки) в целях последующего аффинажа драгоценных металлов аффинажными организациями либо реализуют аффинажным организациям для последующего аффинажа драгоценных металлов или другим организациям для обработки (переработки) и последующих направления или реализации в аффинажные организации для аффинажа драгоценных металлов.
(п. 1.1 введен Федеральным законом от 02.05.2015 N 111-ФЗ)
О порядке учета и хранения драгоценных металлов, драгоценных камней, продукции из них и ведения отчетности при их производстве, использовании и обращении см. Приказ Минфина России от 09.12.2016 N 231н.
2. Драгоценные металлы и драгоценные камни подлежат обязательному учету при их добыче, производстве, использовании и обращении в порядке, установленном Правительством Российской Федерации.
3. Аффинированные драгоценные металлы, не подлежащие аффинажу самородки драгоценных металлов, а также драгоценные камни учитываются на балансе их владельцев и поступают в гражданский оборот в соответствии с правами владельцев, устанавливаемыми настоящим Федеральным законом и договорами.
(в ред. Федерального закона от 10.01.2003 N 15-ФЗ)
4. Самородки драгоценных металлов и драгоценные камни, которые на основании критериев и в порядке, которые установлены Правительством Российской Федерации, могут быть отнесены к категории уникальных, предлагаются субъектами добычи драгоценных металлов и драгоценных камней для приобретения в приоритетном порядке уполномоченному федеральному органу исполнительной власти, а затем уполномоченным органам исполнительной власти субъектов Российской Федерации, на территориях которых были добыты эти самородки и драгоценные камни.
Самородки драгоценных металлов, которые не могут быть отнесены к категории уникальных, и минералогические коллекционные образцы этих самородков могут продаваться по договорным ценам субъектами добычи драгоценных металлов в соответствии с законодательством Российской Федерации.
(п. 4 в ред. Федерального закона от 02.05.2015 N 111-ФЗ)
5. Драгоценные металлы и драгоценные камни, не проданные в приоритетном порядке покупателям, указанным в пункте 5 статьи 2 настоящего Федерального закона и пункте 4 настоящей статьи, могут быть реализованы субъектами их добычи и производства в соответствии с законодательством Российской Федерации, использованы в собственном производстве либо в качестве предмета залога или иного финансового обязательства, а также вывезены из Российской Федерации для реализации на внешнем рынке в соответствии с правом Евразийского экономического союза с учетом особенностей, определяемых Президентом Российской Федерации в соответствии со статьей 10 настоящего Федерального закона.
Невостребованная и не оплаченная по обязательствам часть драгоценных металлов и драгоценных камней используется их собственниками или владельцами на внутреннем и внешнем рынках в порядке, установленном законодательством Российской Федерации. Оплаченная и не востребованная в течение трех месяцев часть драгоценных металлов и драгоценных камней поступает в Государственный фонд драгоценных металлов и драгоценных камней Российской Федерации и может быть востребована на основании предъявления прав собственности.
6. Драгоценные металлы и драгоценные камни, полученные в результате деятельности по геологическому изучению недр, учитываются и приходуются организациями, проводящими эти виды работ, в порядке, установленном федеральным органом управления государственным фондом недр.
Об актуальных изменениях в КС узнаете, став участником программы, разработанной совместно с АО ''СБЕР А". Слушателям, успешно освоившим программу, выдаются удостоверения установленного образца.
Программа разработана совместно с АО ''СБЕР А". Слушателям, успешно освоившим программу, выдаются удостоверения установленного образца.
Продукты и услуги Информационно-правовое обеспечение ПРАЙМ Документы ленты ПРАЙМ Письмо Минфина России от 31 октября 2016 г. N 03-02-07/1/63462 О квалификации деятельности организаций по аффинажу драгоценных металлов
Письмо Минфина России от 31 октября 2016 г. N 03-02-07/1/63462 О квалификации деятельности организаций по аффинажу драгоценных металлов
Министерство финансов Российской Федерации, рассмотрев обращение по вопросу о квалификации деятельности организаций по аффинажу драгоценных металлов и применении статей 38, 318 и 319 Налогового кодекса Российской Федерации для целей исчисления налога на прибыль организаций, сообщает следующее.
В силу пункта 1 статьи 11 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в Кодексе, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено Кодексом.
Гражданским законодательством Российской Федерации не предусматриваются общие определения понятий "работа" и "услуга". Для целей регулирования гражданских правоотношений и правового положения участников гражданского оборота отдельные виды обязательств конкретизированы с использованием терминов "работа" и "услуга".
Так, например, по договору возмездного оказания услуг исполнитель обязуется по заданию заказчика оказать услуги (совершить определенные действия или осуществить определенную деятельность), а заказчик обязуется оплатить эти услуги. Правила главы 39 "Возмездное оказание услуг" Гражданского кодекса Российской Федерации применяются к договорам оказания услуг (за исключением услуг, оказываемых по договорам, указанным в пункте 2 статьи 779 Гражданского кодекса, в том числе к договорам подряда).
В соответствии со статьей 703 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору подряда одна сторона (подрядчик) обязуется выполнить по заданию другой стороны (заказчика) определенную работу и сдать ее результат заказчику, а заказчик обязуется принять результат работы и оплатить его. Договор подряда заключается на изготовление или переработку (обработку) вещи либо на выполнение другой работы с передачей ее результата заказчику. По указанному договору, заключенному на изготовление вещи, подрядчик передает права на нее заказчику.
Для целей налогообложения пунктами 4 и 5 статьи 38 Кодекса разграничены содержания понятий "работа" и "услуга" посредством их определений. При этом деятельность, результаты которой имеют материальное выражение и могут быть реализованы для удовлетворения потребностей организации и (или) физических лиц, признается работой, а деятельность, результаты которой не имеют материального выражения, реализуются и потребляются в процессе осуществления этой деятельности, признается услугой.
В необходимых случаях при осуществлении налогового контроля налоговым органом может быть назначена в установленном статьей 95 Кодекса экспертиза, если для разъяснения возникающих вопросов требуются специальные познания в науке, искусстве, технике или ремесле. Министерство финансов Российской Федерации не участвует в качестве эксперта при проведении таких экспертиз.
Согласно статье 1 Федерального закона от 26.03.1998 N 41-ФЗ "О драгоценных металлах и драгоценных камнях" аффинаж драгоценных металлов - деятельность по очистке извлеченных драгоценных металлов от примесей и сопутствующих химических элементов с доведением содержания драгоценного металла до качества, соответствующего нормам законодательства Российской Федерации, осуществляемая специализированными организациями, включенными в перечень, утвержденный Правительством Российской Федерации (постановление от 17.08.1998 N 972 "Об утверждении порядка работы организаций, осуществляющих аффинаж драгоценных металлов, и перечня организаций, имеющих право осуществлять аффинаж драгоценных металлов").
Право собственности на драгоценные металлы после аффинажа сохраняется за их первоначальными собственниками, если иное не оговорено условиями сделок.
Аффинированные драгоценные материалы учитываются на балансе их владельцев и поступают в гражданский оборот в соответствии с правами владельцев, устанавливаемыми указанным Федеральным законом и договорами (пункт 3 статьи 20 Федерального закона от 26.03.1998 N 41-ФЗ).
Кодексом предоставлено налогоплательщикам право самостоятельно определять учетную политику, включая формирование состава прямых расходов, в том числе, характеризующих производственную специфику организации и технологическую обоснованность распределения прямых и косвенных расходов.
Расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором эти расходы возникают, исходя из условий сделок. В случае, если сделка не содержит таких условий и связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем, расходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно.
В случае, если условиями договора предусмотрено получение доходов в течение более чем одного отчетного периода и не предусмотрена поэтапная сдача товаров (работ, услуг), расходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов.
Расходы налогоплательщика, которые не могут быть непосредственно отнесены на затраты по конкретному виду деятельности, распределяются пропорционально доле соответствующего дохода в суммарном объеме всех доходов налогоплательщика.
Пунктом 2 статьи 318 Кодекса установлено, что прямые расходы относятся к расходам текущего отчетного (налогового) периода по мере реализации продукции, работ, услуг, в стоимости которых они учтены в соответствии со статьей 319 Кодекса.
Незавершенным производством в целях главы 25 Кодекса признается продукция (работы, услуги) частичной готовности, то есть не прошедшая всех операций обработки (изготовления), предусмотренных технологическим процессом. В незавершенное производство включаются законченные, но не принятые заказчиком работы и услуги. К незавершенному производству относятся также остатки невыполненных заказов производств и остатки полуфабрикатов собственного производства. Материалы и полуфабрикаты, находящиеся в производстве, относятся к незавершенному производству при условии, что они уже подверглись обработке.
Налогоплательщик самостоятельно определяет порядок распределения прямых расходов на незавершенное производство и на выполненные в текущем месяце работы (услуги) с учетом соответствия осуществленных расходов выполненным работам (услугам).
Таким образом, если условиями договора между заказчиком и подрядчиком предусмотрена ежемесячная передача заказчику результата работ (услуг), производимых подрядчиком в текущем месяце, то незавершенное производство у подрядчика не формируется. Наличие у подрядчика (исполнителя) переработанного давальческого сырья заказчика само по себе не может свидетельствовать о невыполненных для заказчика работах (услугах).
Обжалование актов налоговых органов ненормативного характера, действий или бездействия их должностных лиц могут быть обжалованы в вышестоящий налоговый орган и (или) в суд в порядке, предусмотренном главой 19 Кодекса и соответствующим процессуальным законодательством Российской Федерации.
Одновременно сообщаем, что мнение Минфина России, приведенное в настоящем письме, не содержит правовых норм или общих правил, конкретизирующих нормативные предписания, и не является нормативным правовым актом. В соответствии с письмом Минфина России N 03-02-07/2-138 от 07.08.2007 направляемое мнение имеет информационно-разъяснительный характер по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах и не препятствует налоговым органам, налогоплательщикам, плательщикам сборов и налоговым агентам руководствоваться нормами законодательства о налогах и сборах в понимании, отличающемся от трактовки, изложенной в настоящем письме.
Обзор документа
Рассмотрен вопрос о квалификации деятельности организаций по аффинажу драгоценных металлов в целях исчисления налога на прибыль.
Так, указано, что право собственности на драгоценные металлы после аффинажа сохраняется за их первоначальными собственниками, если иное не оговорено условиями сделок.
Аффинированные драгоценные материалы учитываются на балансе их владельцев и поступают в гражданский оборот в соответствии с правами владельцев.
В целях налогообложения прибыли расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они возникают (исходя из условий сделок).
Если сделка не содержит таких условий и связь между доходами и расходами не может быть определена четко или устанавливается косвенным путем, то расходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно.
Если доходы возникают в течение более чем одного отчетного периода и не предусмотрена поэтапная сдача товаров (работ, услуг), то расходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов.
Если условиями договора между заказчиком и подрядчиком предусмотрена ежемесячная передача заказчику результата работ (услуг), производимых подрядчиком в текущем месяце, то незавершенное производство у подрядчика не формируется. Наличие у подрядчика (исполнителя) переработанного давальческого сырья заказчика само по себе не может свидетельствовать о невыполненных для заказчика работах (услугах).
Для просмотра актуального текста документа и получения полной информации о вступлении в силу, изменениях и порядке применения документа, воспользуйтесь поиском в Интернет-версии системы ГАРАНТ:
Утилизация основных средств. Учет драгоценных металлов
Общие положения по учету драгоценных металлов
В соответствии с п. 6.3 Инструкции № 68н организации обязаны вести учет драгоценных металлов во всех видах и состояниях, включая драгоценные металлы, входящие в состав основных и оборотных средств, покупных комплектующих деталей, изделий, приборов, инструментов, оборудования, материалов, полуфабрикатов (в том числе закупаемых за границей), в том числе используемые в научной, производственной и других видах деятельности, а также содержащиеся в ломе и отходах драгоценных металлов.
Драгоценные металлы, входящие в состав приборов, инструментов, оборудования, учитываются по массе (п. 6.6 Инструкции № 68н)
Данные о наименовании, массе и количестве драгоценных металлов, содержащихся в соответствующих объектах учета, отражаются в первичной учетной документации на основании сведений о содержании драгоценных металлов, указанных в технической документации (паспортах, формулярах, этикетках, руководствах по эксплуатации, справочниках).
К примеру, данные о содержании драгоценных металлов в различных узлах и деталях электронно-вычислительной техники приводятся в Методике проведения работ по комплексной утилизации вторичных драгоценных металлов из отработанных средств вычислительной техники, утвержденной Гостелекомом РФ 19.10.1999 (далее – Методика проведения работ по комплексной утилизации).
Кроме того, получить сведения о содержании драгоценных металлов в различных приборах можно из следующих справочников:
- Комплектующие изделия, содержащие драгоценные металлы, 1994, 1997;
- Контрольно-измерительные приборы, кабельные изделия, низковольтная аппаратура, содержащие драгоценные металлы, 1996;
- Вычислительная техника, устройства связи и комплектующие изделия к ним, содержащие драгоценные металлы. Нормативы возврата, 1993.
Стоит отметить, что к названным изданиям нет свободного доступа в Интернете, также их нельзя найти в информационно-правовых базах. Указанные издания являются платными.
При отсутствии таких сведений (например, если оборудование импортное либо устаревшее отечественное и т. п.) данные о наличии драгоценных металлов отражаются по информации организаций, разработчиков, изготовителей или комиссионно на основе аналогов, расчетов.
Напомним, что первичными учетными документами в отношении объектов основных средств, к которым в том числе относится оборудование, являются:
- Акт приема-передачи объекта основных средств (кроме зданий, сооружений) (ф. 0306001);
- Акт о приеме-передаче групп объектов основных средств (кроме зданий, сооружений) (ф. 0306031).
Например, предполагается, что в узлах и деталях системного блока, приобретенного автономным учреждением, содержится 0,73 г золота (цифры условные). При оформлении на данный объект акта по форме 0306001 в разделе «Краткая индивидуальная характеристика объекта основных средств» указывается следующее:
Содержание драгоценных материалов (металлов, камней и т. д.)
Наиме-нование драго-ценных матери-алов
Кроме того, данные о наличии драгоценных металлов, входящих в состав оборудования, заносятся также в Инвентарную карточку учета основных средств (ф. 0504031). Так, согласно Указаниям по заполнению этой формы, если в составе оборудования, приборов, вычислительной техники, музейных ценностей и т. д. имеются драгоценные металлы, приводится перечень деталей, в составе которых содержится драгоценный металл, наименование детали и масса металла, указанные в паспорте.
Обратите внимание.
Если же комиссионно определить содержание драгоценных металлов в оборудовании невозможно в связи с отсутствием сведений о наличии драгоценных металлов или аналогов, в учетных документах указывается, что в данном оборудовании могут находиться драгоценные металлы, содержание которых будет определено после его списания и утилизации (п. 6.3 Инструкции № 68н).
Только после списания и утилизации оборудования можно узнать достоверную информацию о фактическом содержании в нем драгоценных металлов. Даже в том случае, когда такая информация изначально указывается в учетных документах и регистрах, как правило, она подлежит исправлению после получения результатов о наличии драгметаллов от аффинажных или перерабатывающих организаций.
Списание и утилизация оборудования, в составе которого содержатся драгметаллы
В соответствии с Положением о списании федерального имущества, утвержденным Постановлением Правительства РФ от 14.10.2010 № 834 (далее – Положение № 834), решение о списании федерального движимого имущества учреждение принимает самостоятельно, если речь не идет о списании особо ценного движимого имущества. Если имущество отнесено к особо ценному движимому имуществу, то решение о его списании, принятое учреждением, в обязательном порядке должно быть согласовано с учредителем. Данное правило в полной мере распространяется и на списываемое оборудование.
В целях подготовки и принятия решения о списании оборудования в учреждении создается комиссия, которая впоследствии оформляет Акт о списании объекта основных средств (кроме автотранспортных средств) (ф. 0306003). Акт руководитель учреждения утверждает самостоятельно, а в отношении особо ценного движимого имущества – только после согласования с учредителем.
К сведению.
В разделе «Краткая индивидуальная характеристика объекта основных средств» акта на списание также приводится информация о предполагаемом содержании в оборудовании драгоценных металлов.
Стоит отметить, что до утверждения акта о списании проведение работ по демонтажу и разборке оборудования не допускается.
Учреждение может самостоятельно проводить разборку оборудования, а выявленные в ходе демонтажа узлы и детали, содержащие драгоценные металлы, впоследствии сдавать в аффинажные организации для извлечения из них драгоценных материалов в чистой массе.
При демонтаже компьютеров собственными силами учреждение может руководствоваться Методикой проведения работ по комплексной утилизации. В ней приведена подробная технология разборки отработанных электронно-вычислительных машин.
Также учреждение может сдавать на утилизацию оборудование целиком, не осуществляя его демонтаж собственными силами. В этом случае работы по его разборке производят сторонние организации. Они же, как правило, производят реализацию изъятых из оборудования деталей, содержащих драгоценные металлы.
По завершении мероприятий по разборке (демонтажу, утилизации) оборудования учреждение отражает в бухгалтерском учете выбытие оборудования (п. 51 Инструкции № 157н ).
Одновременно с этим акт о списании оборудования, утвержденный руководителем учреждения, в месячный срок направляется организацией в Федеральное агентство по управлению государственным имуществом (Росимущество), если иное не установлено актами Правительства РФ, для внесения соответствующих сведений в реестр федерального имущества (п. 13 Положения № 834).
Если учреждение самостоятельно осуществляет разборку оборудования. При разборке оборудования собственными силами в разд. 3 Акта о списании объекта основных средств указываются сведения о материальных ценностях (узлах, содержащих драгоценные металлы), полученных от списания оборудования. Указанные материальные ценности передаются на склад на основании оформленных требований-накладных (ф. 0315006) либо актов о передаче на склад изъятых из оборудования узлов и деталей, содержащих драгоценные металлы, в которых указываются наименование и количество изъятых деталей, вес деталей (нетто) и чистый вес содержащихся в них драгоценных металлов (по паспорту оборудования).
Контроль над изъятием из списываемого оборудования узлов, деталей, конструкций и материалов, содержащих драгоценные металлы, а также передачей таких объектов на склад осуществляет комиссия по списанию оборудования (Письмо Роспотребнадзора от 13.10.2005 № 0100/8489-05-32).
Изъятые при разборке детали подлежат постановке на учет. Их аналитический учет, учет в местах хранения может осуществляться в Карточках количественно-суммового учета материальных ценностей (ф. 0504041), Книге (Карточке) учета материальных ценностей (ф. 0504042 (ф. 0504043)).
В бухгалтерском учете такие объекты отражается на счете 0 105 36 000 «Прочие материальные запасы – иное движимое имущество учреждения» (п. 31 Инструкция № 183н ).
При накоплении на складе узлы и детали, содержащие драгоценные металлы, в количестве, достаточном для отправки в аффинажную организацию, направляются по ее адресу. Аффинажная организация, в свою очередь, выдает учреждению-сдатчику акт приемки на принятое количество объектов, подлежащих переработке, в котором указывает чистый вес драгоценного металла, извлеченного из этих объектов, и его стоимость.
Аффинаж – это процесс очистки извлеченных драгоценных металлов от примесей и сопутствующих компонентов, доведение драгоценных металлов до качества, соответствующего государственным стандартам и техническим условиям, действующим на территории РФ, или международным стандартам на аффинированные драгоценные металлы (п. 1.2 Инструкции № 68н).
Бухгалтерия учреждения – сдатчика объектов, содержащих драгметалл, сопоставляет количество учитываемых у него драгоценных металлов с данными аффинажных организаций, приведенными в акте приемки, и при наличии расхождений выясняет их причины. По результатам сопоставления в учетные и отчетные документы вносятся необходимые коррективы. При этом первоначальные сведения о количестве драгоценных металлов, содержащихся в узлах и деталях, исправляются. Исправления производятся путем зачеркивания первоначальных записей и проставлений над зачеркнутыми новых записей. Новые записи о поставленных на учет и отправленных драгоценных металлах производятся в соответствии с данными аффинажной организации (п. 6.20 Инструкции № 86н).
Кроме того, на основании акта, предоставленного аффинажной организацией, учреждение отражает выручку от реализации драгоценного металла и списывает его с учета.
Пример 1
После разборки компьютера, приобретенного за счет приносящей доход деятельности, автономное учреждение оприходовало следующие узлы и детали, содержащие золото (общая масса – 5,3 г):
Согласно данным пробирной палаты на момент постановки на учет объектов, содержащих драгметалл, рыночная стоимость 1 г золота составила 800 руб. По акту, переданному аффинажной организацией, из направленных для очистки объектов было извлечено 4 г золота стоимостью 3 200 руб. Все цифры приведены условные.
В соответствии с Инструкцией № 183н данные операции будут отражены в бухгалтерском учете следующим образом:
Банковский счет. Правовая природа договора обезличенного металлического счета
В статье рассмотрены некоторые точки зрения относительно правовой природы договора обезличенного металлического счета, выявлено, что по правовой природе данный договор является договором банковского счета. Также в статье предложено определение договора обезличенного металлического банковского счета с закреплением его в Гражданском кодексе РФ и распространением на него норм о договоре банковского счета.
Легальное определение обезличенного металлического счета содержится только в Положении Центрального банка Российской Федерации от 01 ноября 1996 г. N 50 «О совершении кредитными организациями операций с драгоценными металлами на территории Российской Федерации и порядке проведения банковских операций с драгоценными металлами», утвержденном Приказом Центрального банка Российской Федерации от 1 ноября 1996 г. N 02-4001. В соответствии с п. 2.7 Положения под обезличенными металлическими счетами понимаются счета, открываемые кредитной организацией для учета драгоценных металлов без указания индивидуальных признаков и осуществления операций по их привлечению и размещению.
Кроме указанного нормативного правового акта понятие договора металлического счета либо понятие металлического счета не закреплено ни в Гражданском кодекса РФ, ни в Федеральном законе от 26 марта 1998 г. N 41-ФЗ «О драгоценных металлах и драгоценных камнях [2], ни в других законодательных актах. Таким образом, как справедливо отмечает А.В. Касаткин, «нормативно-правовое регулирование режима металлических счетов осуществляется исключительно на подзаконном уровне. К сожалению, правовая наука отстает в данной области: понятие договора металлического счета ею практически не исследовано. Впрочем, драгоценные металлы являются весьма специфическим объектом гражданского оборота и в этом качестве не привлекают большого внимания российских юристов» [3].
Представляется возможным сделать попытку логически объяснить обозначение в законодательстве исследуемого счета именно как «обезличенного металлического счета». Так, обезличенный металлический счет опосредуется договорной конструкцией. При этом думается, что термин «обезличенный» относится к драгоценному металлу в обезличенной форме, который является предметом договора обезличенного металлического счета. Поскольку операции производятся с драгоценными металлами, договор именуется металлическим счетом. Кроме того, понятие «счет» в рассматриваемой дефиниции указывает на отнесение данной договорной конструкции к разновидности договора банковского счета.
В рамках настоящей статьи нам предстоит выяснить, действительно ли договор обезличенного металлического счета является разновидностью договора банковского счета.
В соответствии со ст. 860 ГК РФ нормы гл. 45 ГК РФ распространяются на корреспондентские счета, корреспондентские субсчета, другие счета банков, если иное не предусмотрено нормативными правовыми актами или установленными в соответствии с ними банковскими правилами. Следовательно, можно говорить об том, что договор обезличенного металлического счета относится к категории «другие счета банков» и будет регулироваться положениями гл. 45 ГК РФ о договоре банковского счета. Аналогичного мнения придерживается А.В. Степанюк, полагающий, что такие виды счетов не поименованы в Гражданском кодекса РФ и в соответствии со ст. 860 ГК РФ относятся к так называемым другим счетам банков [4].
Также полагает и И.П. Серебряков, говоря о том, что «правовая природа обезличенных металлических счетов аналогична простому банковскому счету – это обязательства банка по зачислению, перечислению и выдаче со счета соответствующего требованиям клиента количества драгоценных металлов» [5]. Л.Г. Ефимова фактически признает договор обезличенного металлического счета аналогом договора банковского счета [6].
Ряд авторов обозначает цель договора обезличенного металлического счета. Так, по мнению И.А. Шкаринова, под металлическими счетами понимаются счета, открываемые кредитными организациями клиентам для осуществления операций с драгоценными металлами [7]. Как полагает М.В. Карпов, обезличенный металлический счет предназначен для зачисления, хранения и списания драгоценных металлов без фиксации их индивидуальных признаков (наименование, количество ценностей, проба, производитель, серийный номер и др.) [8].
При этом в статье М.В. Карпова представлена интересная точка зрения по поводу правовой природы договора обезличенного металлического счета: он рассматривает несколько вариантов описания его сущности. Во-первых, данный договор можно считать разновидностью договора банковского счета. Во-вторых, его можно отнести к договорам хранения. В-третьих, правовую природу договора обезличенного металлического счета может объясняться через конструкцию договора займа. В-четвертых, передавая металл в физической форме для зачисления на безналичный металлический счет, клиент продает металл банку по договору купли-продажи с правом клиента-продавца получить оплату в денежной форме в определенный (в любой) момент либо передать это право через банк третьему лицу. В случае возврата металла в физической форме соглашение прекращается отступным. При этом наблюдается сходство с финансовым фьючерсом, представляющим собой соглашение о покупке или продаже финансового инструмента по согласованной цене в будущем [9].
По мнению С.И. Поповой, металлический счет представляет собой счет, который открывается в специально уполномоченном банке юридическим или физическим лицом для учета драгоценных металлов, переданных на ответственное хранение с сохранением их индивидуальных признаков, и на котором отражается физическое количество аффинированных драгоценных металлов, принадлежащих данному лицу. При этом помещенные в банк драгоценные металлы не являются привлеченными средствами банка и не могут размещаться банком от своего имени [10].
Резюмируя изложенные позиции по поводу договора обезличенного металлического счета, следует отметить, что наметилась единая тенденция в понимании правовой природы договора обезличенного металлического счета в качестве обязательства, в частности, договора.
Справедливости ради следует отметить, что не все исследователи относят договор обезличенного металлического счета к разновидности договора банковского вклада. О позиции М.В. Карпова, высказанной по этому поводу, мы уже упомянули. По мнению М.А. Зинковского, договор обезличенного металлического счета является самостоятельной договорной конструкцией, не может признаваться договором банковского счета ввиду специфики драгоценных металлов в обезличенной форме, выполненных в виде монет и слитков "11".
С нашей же точки зрения, договор обезличенного металлического счета по правовой природе является договором банковского счета, в связи предлагается дополнить Гражданский кодекс РФ статьей 859. [1] «Договор обезличенного металлического банковского счета», который необходимо определить как договор, по которому банк обязуется принимать и зачислять поступающие на металлический счет, открытый клиенту (владельцу металлического счета), драгоценные металлы, а также выполнять распоряжения клиента о переводе, выдаче соответствующего количества драгоценных металлов и проведении других операций по металлическому счету клиента. На данный договор целесообразно распространить нормы гл. 45 ГК РФ, если иное не предусмотрено законом или установленными в соответствии с ним банковскими правилами.
1 Вестник Банка России. 1996. N 61.
2 СЗ РФ. 1998. N 13. Ст. 1463.
3 Касаткин А.В. Договор металлического счета // Право и экономика 2001. N 7. С. 23.
4 См.: Степанюк А.В. Договор займа в российском гражданском праве: Дис. . канд. юрид. наук. М., 2002. С. 99-100.
5 Серебряков И.П. Правовое регулирование оборота драгоценных металлов: Сб. ст. «Актуальные проблемы гражданского права» / Под ред. М.И. Брагинского. М.: Статут, 1998. С. 415.
6 См.: Ефимова Л.Г. Банковские сделки (актуальные проблемы): Дис. . докт. юрид. наук. М., 2000. С. 268.
7 См.: Предпринимательское право Российской Федерации: Классический университетский учебник / Под ред. Е.П. Губина, П.Г. Лахно. М.: Юристъ, 2003. С. 713 (автор главы - И.А. Шкаринов).
8 См.: Карпов М.В. Правовые особенности обезличенных металлических счетов // Законодательство и экономика. 2005. N 11. С. 43.
9 См.: Карпов М.В. Правовые особенности обезличенных металлических счетов // Законодательство и экономика. 2005. N 11. С. 43.
10 См.: Попова С.И. Гражданско-правовое регулирование сделок с драгоценными металлами: Дис. . канд. юрид. наук. М., 2002. С. 109.
11 См.: Зинковский М.А. Правовая природа договора обезличенного металлического счета // Юрист. 2009. N 1. С. 38.
Ребровский Сергей Анатольевич,
Адвокат коллегии адвокатов «Трунов, Айвар и партнеры»,
советник Российской Академии Естественных Наук,
заместитель директора НИИ Правовой Политики
Читайте также: