Налоговый агент по ндс при покупке лома черных и цветных металлов

Обновлено: 05.05.2024

Напомним, что с 01.01.2018 начался эксперимент, предполагающий исчисление и уплату налога при реализации некоторых видов товаров не продавцами, а покупателями – налоговыми агентами. Это следует из п. 8 ст. 161 и п. 3.1 ст. 166 НК РФ. В число таких товаров вошли:

лом и отходы черных и цветных металлов;

алюминий вторичный и его сплавы.

До указанной даты реализация лома и отходов черных и цветных металлов НДС не облагалась в силу пп. 25 п. 2 ст. 149 НК РФ. Сегодня данная норма утратила силу, тем самым реализация указанного продукта (с добавлением вторичного алюминия и его сплавов) вновь введена в налогооблагаемый оборот.

Определяемся с налоговой базой.

В роли налоговых агентов могут выступать и «упрощенцы» – покупатели названных объектов (далее по тексту перечислять их не будем, обобщим – «металлолом»). Но только в случае, если их контрагентом является плательщик НДС. Продавец выставит покупателю счет-фактуру с надписью «НДС исчисляется налоговым агентом» (графа 7), а покупатель исчислит (расчетным методом) налог и уплатит в бюджет (абз. 5 п. 8 ст. 161 НК РФ).

Обратите внимание:

Налоговые агенты обязаны исчислить и уплатить в бюджет соответствующую сумму НДС независимо от того, исполняют ли они обязанности плательщика НДС (Письмо ФНС России от 16.01.2018 № СД-4-3/480@).

Оплата товара продавцу производится за вычетом налога. Расчеты покупателя с продавцом металлолома (стоимость покупки условно 118 руб., в том числе НДС 18 руб.) покажем в таблице.

Оплата покупки продавцу

Перечисление налога в бюджет

НДС не облагается

Налоговый агент, приобретающий металлолом, определяет налоговую базу, исходя из стоимости реализуемых товаров по ст. 105.3 НК РФ (из договорной стоимости), с учетом налога (абз. 1 п. 8 ст. 161 НК РФ).

Из нормы п. 15 ст. 167 НК РФ следует, что порядок исчисления НДС налоговыми агентами, указанными в п. 8 ст. 161 НК РФ, идентичен порядку, установленному для налоговых агентов, обозначенных в п. 4 и 5 ст. 161. То есть налоговый агент определяет налоговую базу как стоимость товаров без включения в нее суммы НДС.

Расчетный метод исчисления налога предполагает применение расчетной ставки – в нашем случае 18/118 (п. 4 ст. 164 НК РФ).

Принимая во внимание приведенные нормы, покажем, как налоговому агенту, обязанному исчислить НДС, определить налоговую базу с учетом того, что стоимость металлолома в договоре может указываться по-разному, в частности:

с налогом, например, «118 руб., в том числе НДС». Тогда налоговая база равна 118 руб. Налог, определяемый расчетным методом, соответственно равен 18 руб.;

без НДС, например, «100 руб. без НДС». Налоговая база в этом случае также равна 118 руб. (100 руб. + 100 руб. х 18 %). Сумма НДС – 18 руб. (118 руб. х 18/118).

Поскольку налоговые агенты обязаны удержать исчисленный налог из средств, перечисляемых налогоплательщику (пп. 1 п. 3 ст. 24 НК РФ), а продавцы должны выставить счета-фактуры на суммы без учета налога, в любом случае продавец получает оплату за вычетом НДС.

Налоговый кодекс предусматривает особенности исчисления НДС налоговыми агентами и при предварительной оплате, и при возврате, и в случаях изменения стоимости металлолома. Остановимся подробнее на «авансовом» НДС.

«Авансовый» НДС.

С учетом п. 15 ст. 167 НК РФ покупатели металлолома определяют момент определения налоговой базы в порядке, установленном п. 1 ст. 167, – либо на дату отгрузки продавцом товара, либо на дату получения последним предварительной оплаты товара.

В пункте 2 Письма № СД-4-3/480@ ФНС разъяснила: при предоплате предстоящих поставок металлолома налоговый агент исчисляет НДС как на дату перечисления оплаты (частичной оплаты), так и на дату отгрузки металлолома в счет этой оплаты (частичной оплаты). Далее ведомство, ссылаясь на ст. 171 НК РФ (п. 3, 5, 8, 12 и 13, в частности), указывает: суммы исчисленного «агентского» («авансового») налога подлежат вычетам. А принятые к вычету суммы налога (в силу пп. 3 и 4 п. 3 ст. 170) подлежат восстановлению.

Обратите внимание:

Суммы налога, принятые к вычету в отношении оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров, подлежат восстановлению в размере налога, принятого налогоплательщиком к вычету по приобретенным им товарам, в оплату которых подлежат зачету суммы ранее перечисленной оплаты, частичной оплаты согласно условиям договора (при наличии таких условий).

По мнению автора, рекомендация главного налогового ведомства страны не вызывает вопросов у налоговых агентов – плательщиков НДС. Мы же говорим об «упрощенцах» – а у них здесь может возникнуть «запинка». Дело в налоговом вычете – вправе ли его применить плательщик «упрощенного» налога?

Однако если внимательнее изучить нормы НК РФ, сомнения развеются. Пункты 12 (о вычете «авансового» НДС) и 13 (о вычете НДС при корректировке отгрузки) ст. 171 могут применять и те, кто не платит НДС (в отличие от п. 3, 5 и 8, из которых четко следует, что эти нормы адресованы только налогоплательщикам).

При таком подходе покупатель-«упрощенец» при перечислении предоплаты будущей поставки металлолома исчислит «авансовый» НДС. Когда же продавец отгрузит товар, исчисленный за продавца «авансовый» НДС покупатель может принять к вычету.

Пример 1:

«Упрощенец» закупает лом черных металлов у организации на условиях предоплаты товара. Стоимость лома (по договору) – 500 000 руб. (без НДС).

Аванс (60 % стоимости договора – 300 000 руб.) перечислен в январе 2018 года, оставшаяся сумма – при отгрузке металлолома (в марте).

В январе «упрощенец» исчислит «авансовый» НДС. Сумма налога составит 54 000 руб. ((300 000 руб. + 300 000 руб. х 18 %) х 18/118).

В марте (при отгрузке металлолома покупателю) будет исчислена сумма «отгрузочного» НДС в размере 90 000 руб. ((500 000 руб. + 500 000 руб. х 18 %) х 18/118).

При этом «авансовый» НДС в сумме 54 000 руб. «упрощенец» примет к вычету.

Вычет «авансового» и «отгрузочного» НДС за себя «упрощенцу» не полагается!

Покупатель, перечисляющий аванс в счет будущей поставки, вправе рассчитывать на вычет НДС с предоплаты (за себя – покупателя) только в случае, если он является плательщиком НДС. В нашем случае «упрощенец» (лицо, не признающееся плательщиком НДС в силу применения специального налогового режима – п. 2 ст. 346.11 НК РФ) НДС с аванса за себя к вычету не принимает (поэтому в дальнейшем и не восстанавливает данный налог).

По той же причине покупатель не сможет принять к вычету НДС, исчисленный по отгрузке металлолома. Таким правом (о чем сказано в абз. 3 п. 3 ст. 171 НК РФ) располагают покупатели – налоговые агенты (поименованы в п. 8 ст. 161 НК РФ), исчислившие НДС в соответствии с абз. 2 п. 3.1 ст. 166 НК РФ, при условии, что металлолом приобретен ими для целей, указанных в п. 2 ст. 171, в частности:

для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения (за исключением товаров, предусмотренных в п. 2 ст. 170, по которым налог учитывается в их стоимости);

Пример 2:

Воспользуемся условием примера 1.

Заявить вычет НДС, исчисленный в марте при отгрузке металлолома в сумме 90 000 руб., покупатель-«упрощенец» не вправе.

Когда обязанностей налогового агента у «упрощенца» не возникает

Если металлолом приобретен у продавцов, освобожденных от обязанностей налогоплательщика (ст. 145 НК РФ), или «спецрежимников», НДС покупатели (в том числе «упрощенцы») не рассчитывают и не уплачивают. В этом случае в договоре, первичных документах продавец делает отметку «Без налога (НДС)» (абз. 6 п. 8 ст. 161 НК РФ).

Пример 3:

При ликвидации объекта ОС организацией (освобожденной от обязанностей плательщика НДС в силу ст. 145 НК РФ) получен металлолом, рыночная стоимость которого установлена в сумме 150 000 руб. (без НДС). Металлолом продан компании, применяющей УСНО.

В данном случае покупатель (налоговый агент) НДС не исчисляет, так как продавец не уплачивает НДС.

Как быть в ситуации, когда физическое лицо выступает в роли продавца, Федеральный закон от 27.11.2017 № 335-ФЗ напрямую не поясняет. Рассуждать здесь нужно так. Поскольку «физики» не являются плательщиками НДС, обязанности исчислять «агентский» НДС у покупателя не возникает.

Таким образом, пункты приема вторсырья у населения – организации, применяющие УСНО, приобретая лом у физических лиц, НДС как налоговые агенты не уплачивают.

Уплата налога в бюджет.

Пунктом 4.1 ст. 173 НК РФ установлен порядок определения суммы НДС, которую налоговый агент, указанный в п. 8 ст. 161 НК РФ, должен уплатить в бюджет по итогам квартала. Исчисление налога производится совокупно в отношении всех товаров, указанных в п. 8 ст. 161, и в отношении всех операций за истекший налоговый период.

Сумма налога, исчисленная на дату перечисления предоплаты и на дату отгрузки лома, увеличивается на сумму НДС, подлежащую восстановлению в соответствии с пп. 3 и 4 п. 3 ст. 170 НК РФ и уменьшается на сумму вычетов, предусмотренных п. 3, 5, 8, 12 и 13 ст. 171 НК РФ с учетом особенностей вычета НДС при экспорте товаров.

Обратите внимание:

Для налоговых агентов, не являющихся плательщиками НДС, основания для восстановления ранее принятого НДС не определены, поскольку такие агенты не вправе принимать к вычету налог, восстановление которого предусмотрено пп. 3 и 4 п. 3 ст. 170 НК РФ. Иными словами, так как НДС к вычету не принимался, и восстанавливать нечего.

Налоговые агенты обязаны представить в налоговые органы по месту своего учета декларацию по НДС в электронной форме по каналам ТКС в срок не позднее 25-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом (абз. 1 п. 5 ст. 174 НК РФ).

Уплата исчисленного налога за истекший квартал производится равными долями не позднее 25-го числа каждого из трех месяцев, следующего за истекшим кварталом (п. 1 ст. 174 НК РФ).

И еще. «Доходно-расходные» «упрощенцы» суммы уплаченного «агентского» налога по приобретенному металлолому могут учесть в расходах (пп. 8 п. 1 ст. 346.16, ст. 346.17 НК РФ).

«Упрощенец» – продавец металлолома.

«Упрощенец» может быть и продавцом металлолома. Что нужно иметь в виду при таких обстоятельствах?

По общему правилу продавцы при реализации металлолома НДС не исчисляют. В договоре и первичном учетном документе продавцы-«упрощенцы» делает соответствующую запись («Без налога (НДС)»).

Но при утрате права на применение УСНО согласно гл. 26.2 НК РФ бывший «упрощенец» исчисляет и уплачивает налог по операциям реализации металлолома самостоятельно. Это следует из абз. 8 п. 8 ст. 161 НК РФ. Исчисление и уплата налога производятся начиная с периода, в котором плательщик перешел на ОСНО, до дня наступления обстоятельств, являющихся основанием для утраты права на применение УСНО.

Пример 4:

Организация, применяющая УСНО и соответственно сопровождающая документы записью «Без налога (НДС)», 15.04.2018 продала металлолом.

На 10.06.2018 у нее была превышена максимальная величина дохода (150 млн руб.) для применения УСНО и поэтому компания потеряла право на применение спецрежима с начала II квартала 2018 года (п. 4 ст. 346.13 НК РФ).

По лому, отгруженному во II квартале 2018 года за период с 01.04.2018 до 10.06.2018 (в данном случае продажа состоялась 15.04.2018), организация исчислит НДС самостоятельно, не передавая «процедуру» покупателю.

Покупатели – налоговые агенты, находящиеся на УСНО, при покупке металлолома у плательщиков НДС исчисляют «агентский» НДС. В отношении налога, исчисленного при предоплате за продавца, они смогут применить вычет. По «авансовому» и «отгрузочному» НДС за себя такого права у них нет.

Заинтересованному читателю рекомендуем ознакомиться с Письмом от 16.01.2018 № СА-4-3/480@, в котором ФНС привела примеры заполнения НДС-документов при совершении сделок с металлоломом. Здесь же приведены новые группы кодов видов операций (КВО). Первая группа КВО – для использования в книге покупок и книге продаж продавца, а также в журнале учета посредника (33 и 34), вторая – для использования в книге продаж и книге покупок покупателя (41, 42, 43, 44).

Покупка металлолома покупателем на УСН

С 1 января 2018 года при приобретении сырых шкур животных, лома и отходов черных и цветных металлов, алюминия вторичного и его сплавов у налогоплательщиков НДС обязанность по исчислению налога возлагается на налоговых агентов, которыми признаются покупатели (приобретатели) этих товаров. В этой статье эксперты 1С приводят пример заполнения в в «1С:Бухгалтерии 8 КОРП» редакции 3.0 декларации по НДС налоговым агентом на УСН.

ФНС привела рекомендации по заполнению декларации по НДС налоговыми агентами в письме от 19.04.2018 № СД-4-3/7484@. Рекомендованный порядок нужно применять в отношении налоговых периодов до 1 января 2019 года.

Налоговые агенты по НДС при приобретении металлолома (на УСН)

В соответствии с пунктом 8 статьи 161 НК РФ с 01.01.2018 российские покупатели (кроме физлиц, не являющихся ИП), которые приобретают на территории России у налогоплательщиков НДС (за исключением налогоплательщиков, освобожденных от НДС) сырые шкуры животных, а также лом и отходы черных и цветных металлов, алюминий вторичный и его сплавы, признаются налоговыми агентами по НДС.

Налоговая база определяется такими налоговыми агентами исходя из стоимости этих товаров в соответствии со статьей 105.3 НК РФ.

Моментом определения налоговой базы согласно пункту 15 статьи 167 НК РФ для таких налоговых агентов является:

день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав;
день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров.

При исчислении НДС налоговые агенты - покупатели сырых шкур и лома применяют расчетную налоговую ставку 18/118 (п. 4 ст. 164 НК РФ).

Исчисление суммы НДС, подлежащей уплате в бюджет, такие налоговые агенты производят совокупно в отношении всех товаров, указанных в пункте 8 статьи 161 НК РФ, и в отношении всех операций, осуществленных налогоплательщиками-продавцами за истекший налоговый период.

Сумму НДС по итогам налогового периода они определяют как общую сумму налога, исчисленную в соответствии с пунктом 3.1 статьи 166 НК РФ, увеличенную на восстановленные суммы налога и уменьшенную на суммы налоговых вычетов.

Для покупателей сырых шкур и лома, не являющихся налогоплательщикам НДС или являющихся налогоплательщиками НДС, освобожденными от исполнения обязанностей налогоплательщиков, связанных с исчислением и уплатой налога, при исполнении обязанностей налоговых агентов вправе заявлять налоговые вычет по НДС за продавца по нескольким основаниям:

вычет сумм НДС, исчисленных и уплаченных в бюджет при реализации товаров в случае возврата товаров или отказа от них (п. 5 ст. 171 НК РФ);
вычет сумм НДС, исчисленных и уплаченных в бюджет с сумм оплаты или частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров в случае изменения условий или расторжения договора и возврата соответствующих сумм платежей (п. 5 ст. 171 НК РФ);
вычет сумм НДС, исчисленных с сумм оплаты, частичной оплаты, полученных в счет предстоящих поставок товаров (п. 8 ст. 171 НК РФ);
вычет сумм НДС при изменении стоимости отгруженных товаров (п. 13 ст. 171 НК РФ).

Налоговые агенты, приобретающие сырые шкуры и лом, при исчислении налога счета-фактуры не составляют, поскольку обязанность по выставлению счетов-фактур в этом случае возлагается на продавцов.

Налогоплательщики-продавцы при реализации сырых шкур и лома, а также при получении оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок таких товаров должны составлять счета-фактуры, корректировочные счета-фактуры без учета сумм налога с надписью или штампом «НДС исчисляется налоговым агентом» (п. 5 ст. 168 НК РФ).

В письме от 16.01.2018 № СА-4-3/480@ ФНС России представила подробные разъяснения о порядке применения НДС при реализации на территории РФ сырых шкур и лома, а также привела примеры заполнения книг покупок, продаж, журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур с применением специальных новых кодов видов операций (КВО).

А в письме от 19.04.2018 № СД-4-3/7484@ налоговая служба привела рекомендации по порядку заполнения налоговой декларации по НДС.

Так, налоговые агенты, приобретающие сырые шкуры и лом и не являющиеся налогоплательщиками НДС, или являющиеся налогоплательщиками НДС, освобожденными от исполнения обязанностей налогоплательщиков, отражают такие операции в Разделе 2 налоговой декларации по НДС. При этом они не заполняют строки 010-030, по строке 060 указывают итоговую сумму налога, а по строке 070 проставляют код 1011715.

Кроме того, они формируют Раздел 9 декларации, в котором отражаются записи по счетам-фактурам, полученным от налогоплательщиков-продавцов. При этом сведения по счетам-фактурам, отраженные в Разделе 9 налоговой декларации по НДС при перечислении предварительной оплаты, до 01.01.2019 они отражают в Разделе 9 налоговой декларации по НДС с отрицательным значением при применении вычетов в установленном порядке. В аналогичном порядке производятся записи по счетам-фактурам (корректировочным счетам-фактурам) в Разделе 9 налоговой декларации по НДС, в случаях, указанных в пункте 5 и 13 статьи 171 НК РФ.

1С:ИТС

Подробнее об исчислении НДС налоговыми агентами при приобретении сырых шкур и лома см. в справочнике «Комментарии законодательства» . Здесь же в соответствии с письмом ФНС России от 16.01.2018 № СА-4-3/480@ приведены числовые примеры отражения НДС продавцом и покупателем сырых шкур и лома при перечислении предварительной оплаты продавцу и при отгрузке товара в счет полученной предоплаты.

Напомним также, что с 01.10.2017 внесены изменения в формы счетов-фактур, книг покупок и продаж, журнала учета счетов-фактур и в правила заполнения (ведения), утв. Постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 № 1137.

Как настроить «1С:Бухгалтерию 8 КОРП» (ред. 3) и отразить операции по приобретению лома

Если организации осуществляют перепродажу лома металлов (а также алюминия, сырых шкур животных) на постоянной основе, то для отражения операций рекомендуется использовать в работе программу «1С:Бухгалтерия 8 КОРП» редакции 3.0.

Рассмотрим пример отражения покупателем на УСН в «1С:Бухгалтерии 8 КОРП» (ред. 3.0) операций по приобретению металлолома.

Пример

Российская организация ООО «Стиль» (покупатель), применяющая УСН, заключила договор купли-продажи лома цветных металлов с организацией ООО «Торговый дом» (продавец), применяющей общую систему налогообложения (ОСНО) и являющейся плательщиком НДС.

В рамках исполнения договора организация ООО «Стиль»:

11.05.2018 - перечислила аванс в размере 100 000,00 руб. (без НДС);
16.05.2018 - приобрела металлолом на сумму 300 000,00 руб. (без НДС);
22.05.2018 - перечислила окончательную оплату в размере 200 000,00 руб. (без НДС).

Последовательность операций приведена в таблице.

Настройка программы

Поскольку организация ООО «Дельта» приобретает лом цветных металлов у налогоплательщика НДС и исполняет обязанности налогового агента, то в настройках договора с продавцом (раздел Справочники - подраздел Покупки и продажи - гиперссылка Договоры) в части НДС необходимо проставить флаг для значения Организация выступает в качестве налогового агента по уплате НДС и выбрать вид агентского договора Реализация товаров (п. 8 ст. 161 НК РФ) (рис. 1).

Рис. 1. Настройка программы

Предварительная оплата продавцу

Поскольку денежные средства перечисляются продавцу без учета сумм НДС, то в документе Списание с расчетного счета в поле Ставка НДС указывается значение Без НДС, а в поле Сумма НДС - нулевая сумма.

В результате проведения документа Списание с расчетного счета в регистр бухгалтерии вносится запись:

Дебет 60.02 Кредит 51 - на сумму перечисленной предварительной оплаты в размере 100 000,00 руб.

В соответствии с пунктом 3.1 статьи 166 НК РФ и пунктом 15 статьи 167 НК РФ покупатель металлолома должен исполнить обязанности налогового агента по исчислению НДС на момент получения продавцом оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок металлолома. При этом согласно пункту 5 статьи 168 НК РФ продавец, являющийся плательщиком НДС, при получении таких сумм предварительной оплаты обязан выставить покупателю счет-фактуру без учета сумм НДС с пометкой «НДС исчисляется налоговым агентом».

Рис. 2. Счет-фактура полученный на аванс

Поля документа Счет-фактура полученный будут заполнены автоматически на основании сведений из документа Списание с расчетного счета:

в поле Получен будет указана дата, соответствующая дате документа списания, которую при необходимости следует заменить на дату фактического получения счета-фактуры;
в строке Документы-основания будет стоять гиперссылка на соответствующий документ списания;
в поле Код вида операции будет отражено значение 41, которое соответствует применению вычетов сумм НДС, исчисленных при перечислении оплаты (частичной оплаты) (за себя) (письмо ФНС России от 16.01.2018 № СД-4-3/480@).

Перед проведением документ необходимо указать реквизиты полученного счета-фактуры, заполнив поля Счет-фактура №: и от.

В табличной части документа Счет-фактура полученный будут отражены:

Графа

Данные

Сумма перечисленной продавцу предоплаты, увеличенная
на сумму начисленного НДС и составляющая 118 000,00 руб.
(100 000,00 руб. + 100 000,00 руб. х 18 %)

Налоговая ставка 18/118

Сумма НДС в размере 18 000,00 руб. (118 000,00 руб. х 18/118)

После проведения документа Счет-фактура полученный будет внесена запись в регистр бухгалтерии:

Дебет 76.АВ Кредит 68.52 - на сумму НДС, исчисленную покупателем при исполнении обязанностей налогового агента с суммы предоплаты (за продавца), в размере 18 000,00 руб. ((100 000,00 руб. + 100 000,00 руб. х 18 %) х 18/118).

В регистр Журнал учета счетов-фактур вносится запись для хранения необходимой информации о полученном от продавца счете-фактуре на предоплату.

Поскольку покупатель в соответствии с пунктом 3.1 статьи 166 НК РФ производит начисление НДС за продавца с суммы предоплаты, то в регистр накопления НДС Продажи вносится запись для регистрации полученного счета-фактуры в книге продаж. При этом в графе Вид ценности указывается значение Авансы полученные (налоговый агент), а в графе Событие - Получен аванс.

Поступление металлолома

Поступление металлолома в организацию (операции: 3.1 «Учет поступившего металлолома»; 3.2 «Зачет предоплаты»; 3.3 «Отражение «входного» НДС»; 3.4 «Учет входного НДС в стоимости металлолома») регистрируется с помощью документа Поступление (акт, накладная) с видом операции Товары (накладная) (раздел Покупки - подраздел Покупки) (рис. 3).

Обратите внимание, что в документе Поступление (акт, накладная) указываются суммы из первичного документа продавца (графа Цена и графа Сумма) и отражается начисленная сверху с применением налоговой ставки 18 % сумма НДС (графа % НДС и графа НДС). В результате проведения документа Поступление (акт, накладная) в регистр бухгалтерии вносятся бухгалтерские записи:

Дебет 60.01 Кредит 60.02 - на сумму засчитываемой предоплаты; Дебет 41.01 Кредит 60.01 - на стоимость приобретенного металлолома, составляющую 300 000,00 руб.; Дебет 19.03 Кредит 76.НА - на сумму НДС, исчисленную в качестве налогового агента (за продавца) исходя из стоимости приобретенного металлолома и составляющую 54 000,00 руб. ((300 000,00 руб. + 300 000,00 руб. х 18 %) х 18/118 %); Дебет 41.01 Кредит 19.03 - на сумму НДС, исчисленную в качестве налогового агента (за продавца) и включенную в стоимость приобретенного лома.

В соответствии с пунктом 3.1 статьи 166 НК РФ и пунктом 15 статьи 167 НК РФ покупатель металлолома должен исполнить обязанности налогового агента по исчислению НДС на момент отгрузки металлолома продавцом.

При этом согласно пункту 5 статьи 168 НК РФ продавец, являющийся плательщиком НДС, при отгрузке металлолома обязан выставить покупателю счет-фактуру без учета сумм НДС с пометкой «НДС исчисляется налоговым агентом».

Рис. 3. Поступление металлолома

При этом автоматически будет создан документ Счет-фактура полученный (рис. 4), а в форме документа-основания появится гиперссылка на созданный счет-фактуру. Поля документа Счет-фактура полученный будут заполнены автоматически на основании сведений из документа Поступление (акт, накладная).

Рис. 4. Счет-фактура полученный на поступление металлолома

в поле Получен будет указана дата, соответствующая дате документа поступления, которую при необходимости следует заменить на дату фактического получения счета-фактуры;
в строке Документы-основания будет стоять гиперссылка на соответствующий документ поступления;
в поле Код вида операции будет отражено значение 42, которое соответствует применению вычетов по НДС, исчисленных при отгрузке (за себя) (письмо ФНС России от 16.01.2018 № СД-4-3/480@).

Дебет 76.НВ Кредит 68.52 - на сумму НДС, исчисленную покупателем за продавца при исполнении обязанностей налогового агента со стоимости отгруженного металлолома, в размере 54 000,00 руб. ((300 000,00 руб. + 300 000,00 руб. х 18 %) х 18/118).

В регистр Журнал учета счетов-фактур вносится запись для хранения необходимой информации о полученном от продавца счете-фактуре на металлолом.

Поскольку покупатель в соответствии с пунктом 3.1 статьи 166 НК РФ производит начисление НДС за продавца со стоимости отгруженного металлолома, то в регистр накопления НДС Продажи вносится запись для регистрации полученного счета-фактуры в книге продаж.

При этом в графе Вид ценности указывается значение Товары (налоговый агент), а в графе Событие - НДС начислен к уплате.

После принятия к учету приобретенного металлолома у покупателя, исполняющего обязанности налогового агента, возникает право на налоговый вычет суммы НДС, исчисленной налоговым агентом с сумм предоплаты, после отгрузки соответствующих товаров (за продавца) (п. 12 ст. 171 НК РФ).

Заявление налоговых вычетов (операции 3.7 «Заявление вычета НДС с полученной предоплаты (за продавца)» производится с помощью документа Формирование записей книги покупок, который создается по одноименной команде Создать (раздел Операции - подраздел Закрытие периода - журнал операций Регламентные операции НДС).

Для автоматического заполнения документа по данным учетной системы целесообразно использовать кнопку Заполнить.

Вычет суммы НДС, исчисленной с предоплаты (за продавца), отражается на закладке Полученные авансы (рис. 5).

Рис. 5. Формирование записей книги покупок

После проведения документа формируется бухгалтерская проводка:

Дебет 68.52 Кредит 76.АВ - на сумму НДС (за продавца), исчисленную с предоплаты и подлежащую вычету после отгрузки металлолома, в размере 18 000,00 руб.

В регистр накопления НДС Покупки вносятся записи для регистрации полученного от продавца счета-фактуры на предоплату.

Обратите внимание, несмотря на то, что запись вносится в регистр НДС Покупки, при формировании налоговой декларации по НДС в соответствии с рекомендациями, изложенными в письме ФНС России от 19.04.2018 № СД-4-3/7484@, регистрационная запись по полученному от продавца счету-фактуре на сумму перечисленной предоплаты до 01.01.2019 будет отражена в Раздел 9 налоговой декларации по НДС с отрицательным значением.

В соответствии с пунктом 4.1 статьи 173 НК РФ сумма налога, подлежащая уплате в бюджет покупателями металлолома, исполняющими обязанности налоговых агентов, определяется по итогам каждого налогового периода как общая сумма налога, исчисляемая в соответствии с пунктом 3.1 статьи 166 НК РФ, увеличенная на суммы налога, восстановленные в соответствии с подпунктами 3 и 4 пункта 3 статьи 170 НК РФ, и уменьшенная на суммы налоговых вычетов, предусмотренных пунктами 3, 5, 8, 12 и 13 статьи 171 НК РФ в части операций, осуществляемых указанными налоговыми агентами с учетом особенностей, предусмотренных пунктом 3 статьи 172 НК РФ. Сумма НДС, исчисленная налоговым агентом, применяющим УСН, во II квартале 2018 года, будет составлять 72 000,00 руб.:

18 000,00 руб. - сумма НДС, исчисленная с предоплаты (за продавца);
54 000,00 руб. - сумма НДС, исчисленная с отгрузки металлолома (за продавца).

Сумма налоговых вычетов у налогового агента, применяющего УСН, за II квартал 2018 года будет составлять 18 000,00 руб.:

18 000,00 руб. - сумма НДС, исчисленная с предоплаты и принимаемая к вычету после отгрузки металлолома (за продавца).

Таким образом, сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет в качестве налогового агента за II квартал 2018 года по проведенной операции приобретения металлолома на условиях предварительной оплаты, будет составлять 54 000,00 руб. (72 000,00 руб. - 18 000,00 руб.).

Согласно рекомендациям, изложенным в письме ФНС России от 19.04.2018 № СД-4-3/7484@, налоговые агенты, приобретающие сырые шкуры и лом и не являющиеся налогоплательщиками НДС, или являющиеся налогоплательщиками НДС, освобожденными от исполнения обязанностей налогоплательщиков, отражают такие операции в Разделе 2 налоговой декларации по НДС.

При этом в Разделе 2 декларации:

строки 010 -030 - не заполняются;
по строке 060 - указывается итоговая сумма налога;
по строке 070 - проставляется код 1011715.

Кроме того, такие налоговые агенты формируют Раздел 9 декларации, в котором отражают записи по счетам-фактурам, полученным от налогоплательщиков-продавцов. При этом сведения по счетам-фактурам, отраженные в Разделе 9 налоговой декларации по НДС при перечислении предварительной оплаты, при применении налоговых вычетов после отгрузки до 01.01.2019 они отражают в Разделе 9 налоговой декларации по НДС с отрицательным значением. В аналогичном порядке производятся записи по счетам-фактурам (корректировочным счетам-фактурам) в Разделе 9 налоговой декларации по НДС, в случаях, указанных в пунктах 5 и 13 статьи 171 НК РФ.

Таким образом, операция приобретения лома цветных металлов будет отражена у налогового агента по НДС, применяющего УСН, в Разделе 2 (рис. 6) и в Разделе 9 (рис. 7) налоговой декларации по НДС.

Рис. 6. Раздел 2 декларации по НДС за II квартал 2018 года

Рис. 7. Раздел 9 декларации по НДС за II квартал 2018 года

Окончательная оплата продавцу

В результате проведения документа Списание с расчетного счета в регистр бухгалтерии будет введена бухгалтерская запись:

Дебет 60.01 Кредит 51 - на сумму перечисленной окончательной оплаты в размере 200 000,00 руб. (без НДС).

Перечисление окончательной оплаты продавцу не оказывает влияния на применение НДС у покупателя, исполняющего обязанности налогового агента в соответствии с пунктом 8 статьи 161 НК РФ.

Декларация по НДС: отображаем данные по экспериментальному товару

ФНС в Письме от 19.04.2018 № СД-4-3/7484@ рассказала о порядке заполнения налоговой декларации налоговыми агентами – покупателями лома черных и цветных металлов, алюминия вторичного и его сплавов, сырых шкур животных (все перечисленное объединим в одно понятие – «экспериментальный товар»). На что обратить внимание в этой связи?

Декларация у продавца: общий случай и исключения из правил

В общем случае продавец экспериментального товара по обозначенной операции имеет минимум «отношений» с НДС. Будучи плательщиком этого налога, при реализации он выставит счет-фактуру с пометкой о том, что НДС исчисляет покупатель – налоговый агент. Обязанности отразить такую операцию в разд. 3 декларации по НДС у продавца, соответственно, не возникнет.

К сведению. В НК РФ (п. 3.1 ст. 166 НК РФ) названы исключения: налогоплательщик – продавец экспериментального товара сам исчисляет НДС:

при установлении факта недостоверного проставления им в договоре, первичном учетном документе отметки «Без налога (НДС)» (абз. 7 п. 8 ст. 161 НК РФ);

при утрате права на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой налога (ст. 145 НК РФ), или на применение специальных налоговых режимов в соответствии с гл. 26.1, 26.2, 26.3, 26.5 НК РФ (абз. 8 п. 8 ст. 161 НК РФ);

при вывозе этого товара в процедуре экспорта или реэкспорта, помещении под процедуру свободной таможенной зоны (налогообложение такой операции – по ставке 0% на основании пп. 1 п. 1 ст. 164 НК РФ);

при реализации товаров физическим лицам, не являющимся индивидуальными предпринимателями (абз. 5 п. 8 ст. 161 НК РФ). См. также письма Минфина России от 29.12.2017 № 03-07-11/88235, от 29.01.2018 № 03-07-14/4608.

В пункте 1 рассматриваемого (№ СД-4-3/7484@) письма ФНС делает акцент на том, что в перечисленных в абз. 5, 7 и 8 п. 8 ст. 161 НК РФ случаях налогоплательщик-продавец операции по реализации экспериментальных товаров отражает в разд. 3 декларации по НДС. При этом налоговая служба не упоминает об экспорте или реэкспорте товара, что объяснимо, ведь для такой (облагаемой по ставке 0%) операции предусмотрены иные разделы декларации по НДС.

Таким образом, в общем случае реализация экспериментального товара разд. 3 декларации продавца не попадает. Вместе с тем продавец отражает эту операцию в книге продаж и, соответственно, разд. 9 декларации (в книге покупок и разд. 8 – в случае выставления корректировочных счетов-фактур).

Декларация у покупателя: общие моменты

Основная НДС-нагрузка по экспериментальному товару ложится на плечи покупателя – налогового агента. Напомним, в этой роли он выступает только в случае, если продавец является плательщиком данного налога. См., например, письма Минфина России от 17.01.2018 № 03-07-11/1954, от 24.01.2018 № 03-07-11/3567.

Налоговый агент определяет сумму «агентского» НДС, подлежащую уплате в бюджет, заполняет декларацию по НДС и представляет ее в налоговый орган по месту своего учета не позднее 25-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом (абз. 1 п. 5 ст. 174 НК РФ).

Обратите внимание: из норм п. 5 ст. 174 НК РФ (сопоставление абз. 1 и 2) следует, что налоговым агентам – покупателям товара, обозначенного в п. 8 ст. 161 НК РФ, вменена в обязанность сдача декларации по НДСтолько по установленному формату в электронной форме по ТКС через оператора ЭДО.

Уплата исчисленного налога производится равными долями не позднее 25-го числа каждого из трех месяцев, следующих за истекшим кварталом (п. 1 ст. 174 НК РФ).

При расчете налога (в силу п. 4.1 ст. 173 НК РФ) используются данные в отношении всего экспериментального товара, приобретенного за квартал. При этом учитываются суммы, как увеличивающие, так и уменьшающие общую сумму налога.

Налоговый агент – плательщик НДС

Общая сумма «агентского» НДС, определяемая налоговым агентом (п. 3.1 ст. 166 НК РФ), увеличивается на суммы налога, восстановленные в соответствии с пп. 3 и 4 п. 3 ст. 170 НК РФ, и уменьшается на суммы налоговых вычетов, предусмотренных п. 3, 5, 8, 12 и 13 ст. 171 НК РФ в части операций, осуществляемых указанными налоговыми агентами с учетом особенностей, установленных п. 3 ст. 172 НК РФ. Об этом сказано в п. 4.1 ст. 173 НК РФ.

К сведению: нюансы вычета НДС, определенные в п. 3 ст. 172 НК РФ, касаются сырьевого товара, используемого для производства и (или) реализации на экспорт. Перечень кодов сырьевых товаров в соответствии с ЕТН ВЭД ЕАЭС приведен в Постановлении Правительства РФ от 18.04.2018 № 466 (начало действия документа – 01.07.2018). До утверждения перечня Минфин (см., например, письма от 28.02.2018 № 03-07-08/12477, № 03-07-08/12485) рекомендовал сопоставлять сырьевые товары, перечисленные в НК РФ, с названиями групп товаров из ТН ВЭД. Полагаем, что ориентироваться на правительственное постановление можно уже сейчас. В нем код черных металлов соответствует значениям 7204-7204 50 000 0; меди и изделий из нее – 7401 00 000 0 и 7404 00-7404 00 990 0 (применяется до 01.07.2019); алюминия и изделий из него – 7602 00-7602 00 900 0.

Вычет НДС производится на основании п. 1 и 3 ст. 171 НК РФ и п. 1 ст. 172 НК РФ в случае использования приобретения в операциях, облагаемых НДС. При этом указанные вычеты осуществляются в налоговом периоде, в котором товары приняты на учет и имеются в наличии счета-фактуры, выставленные продавцами (письма Минфина России от 09.04.2018 № 03-07-11/23099, от 28.02.2018 № 03-07-11/12711).

В пункте 2 Письма № СД-4-3/7484@ ФНС сообщила, что исчисленная сумма «агентского» НДС, а также вычеты сумм налога, приведенные в п. 3, 5, 8, 12 и 13 ст. 171 НК РФ, отражаются в соответствующих строках разд. 3, 8 и 9 налоговой декларации.

Одновременно обращено внимание, что вычеты НДС по приобретениям, используемым для производства и (или) реализации сырьевых товаров на экспорт, производятся в порядке, предусмотренном п. 3 ст. 172 НК РФ. Согласно ему применить вычет НДС налогоплательщик вправе в момент определения налоговой базы, установленный ст. 167 НК РФ (пп. 1 п. 1 и п. 9):

в последний день квартала, в котором собран пакет документов (предусмотрены п. 1 ст. 165 НК РФ), подтверждающих обоснованность применения нулевой ставки НДС;

в день отгрузки (передачи) товаров – в случае отсутствия подтверждающих документов.

См. также письма Минфина России от 15.03.2018 № 03-07-14/15988, от 15.02.2018 № 03-07-08/8488.

В этой связи вычеты сумм налога по операциям реализации сырьевых товаров отражаются в разд. 4, 5, 6 декларации по НДС соответственно.

Налоговый агент – неплательщик НДС

Несколько иначе складывается ситуация для покупателя экспериментального товара, не являющегося плательщиком НДС («спецрежимника» в соответствии с гл. 26.1, 26.2, 26.3, 26.5 НК РФ), а также плательщика НДС, освобожденного от исполнения обязанностей налогоплательщика по исчислению и уплате налога (ст. 145 НК РФ).

Обратите внимание: налоговые агенты – покупатели экспериментального товара, не являющиеся плательщиками НДС в связи с применением специальных налоговых режимов, а также плательщики НДС, освобожденные от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой налога, заявить вычеты (за себя как покупателя) не вправе, так как установленные НК РФ для этого условия не выполняются.

От обязанностей налогового агента по НДС и, соответственно, сдачи налоговой декларации указанная группа лиц не освобождена.

При заполнении декларации покупатели – «спецрежимники» и «освобожденцы», ориентируясь на п. 3 Порядка заполнения декларации по НДС, заполняют титульный лист, разд. 2 и 9 декларации.

ФНС сообщила, что до внесения соответствующих изменений и дополнений в форму налоговой декларации, порядок ее заполнения, а также формат представления в электронной форме(приложения к Приказу ФНС России от 29.10.2014 № ММВ-7-3/558@) к оформлению декларации нужно подойти с учетом некоторых особенностей. В частности, строки 010 – 030 разд. 2 рекомендовано не заполнять; в строке 060 надо указать итоговую сумму налога, исчисленную к уплате в бюджет в соответствии с п. 4.1 ст. 173 НК РФ; в строке 070 – код 1011715. Рекомендации на этот счет были выданы ФНС ранее в Письме от 16.01.2018 № СД-4-3/480@.

Раздел 9 формируется на основании записей по счетам-фактурам, полученным от налогоплательщиков – продавцов экспериментальных товаров. ФНС заостряет внимание, что по счетам-фактурам, отраженным в этом разделе при перечислении оплаты (частичной оплаты) в счет предстоящих поставок, до внесения соответствующих изменений в Контрольные соотношения показателей декларации по НДС поставки отражаются ими в разд. 9 с отрицательным значением при применении вычетов в установленном порядке.

В аналогичном порядке (то есть с отрицательными значениями) производятся записи по счетам-фактурам (корректировочным счетам-фактурам) в разд. 9 декларации в случаях, указанных в п. 5 и 13 ст. 171 НК РФ. Данный порядок будет применяться лишь в текущем году. Начиная с налогового периода за I квартал 2019 года записи по счетам-фактурам в обозначенных ситуациях будут производиться в разд. 8 декларации в целях применения вычетов в установленном порядке.

Нормы – п. 5 и 13 ст. 171 НК РФ (при их «адаптации» к рассматриваемой ситуации, то есть относительно вычетов у налоговых агентов – «спецрежимников» или «освобожденцев») будут выглядеть так.

На основании п. 5 ст. 171 НК РФ вычетам у покупателя – налогового агента подлежат суммы:

исчисленного (и, возможно, уплаченного в бюджет) за продавца «отгрузочного» налога в случае возврата покупки продавцу или отказа от нее (абз. 1);

исчисленного (и, возможно, уплаченного в бюджет) за продавца «авансового» налога в случае изменения условий либо расторжения соответствующего договора и возврата соответствующих сумм авансовых платежей (абз. 2).

В пункте 13 ст. 171 НК РФ говорится о вычетах при изменении стоимости отгрузки в меньшую (абз. 1) либо большую (абз. 2) сторону, в том числе в случае изменения (уменьшения либо увеличения соответственно) цены и (или) количества (объема) отгруженных (приобретенных) товаров. К рассматриваемой ситуации (вычетам у покупателя, исполняющего обязанности налогового агента по п. 8 ст. 161 НК РФ, являющегося «спецрежимником» или «освобожденцем») применим лишь первый абзац.

Например, продавец отгрузил в адрес покупателя металлолом на сумму (условно) 200 руб. с пометкой в счете-фактуре, что НДС исчисляет налоговый агент. Последний исчислил налог – 36 руб. В дальнейшем стоимость отгрузки скорректирована – уменьшена (условно на 50 руб.). Покупатель получил от продавца корректировочный счет-фактуру, определил сумму НДС (27 руб.) и скорректировал начисление налога (путем вычета НДС в размере 9 руб. (36 – 27)). Корректировочный счет-фактура будет занесен в книгу продаж с отрицательным значением.

Если стоимость отгрузки экспериментального товара продавцом будет увеличена, у покупателя – налогового агента возникнет обязанность «добавить» налог к начислению.

К сведению: при изменении в сторону увеличения стоимости отгруженных товаров, в том числе в случае увеличения цены (тарифа) и (или) увеличения количества (объема) отгруженных товаров, разница между суммами налога, исчисленными исходя из стоимости отгрузки до и после такого увеличения, подлежит вычету у покупателя этих товаров (работ, услуг), имущественных прав (абз. 2 п. 13 ст. 171 НК РФ).

Воспользоваться вычетом НДС (как покупатель, применяющий специальные налоговые режимы или освобожденный от обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой НДС) он не вправе.

Обобщим сказанное (о заполнении декларации по НДС налоговыми агентами – «спецрежимниками» и «освобожденцами») в виде таблицы.

Лист

Нюансы заполнения

В поле «По месту нахождения (учета)» указывается код 231

При отсутствии показателей для заполнения раздела в строках ставятся прочерки (или они остаются пустыми)

Строки 010 – 030 не заполняются

В строке 060 указывается итоговая сумма налога, исчисленная к уплате в бюджет

В строке 070 указывается код операции 1011715

При предоплате, возврате товара, а также при снижении цены сведения о счетах-фактурах отражайте со знаком минус

Мы рассмотрели некоторые вопросы, касающиеся заполнения декларации по НДС налоговыми агентами – покупателями товара, отраженного в п. 8 ст. 161 НК РФ, с учетом рекомендаций, выданных ФНС. Статья указывает на нюансы, которые будут интересны как продавцам, так и покупателям – плательщикам и неплательщикам НДС.

«Упрощенец» покупает металлолом: НДС-вопросы

Во втором номере журнала мы обращались к теме исчисления НДС при покупке (продаже) товара, обозначенного в п. 8 ст. 161 НК РФ, в частности, лома черных и цветных металлов. Сегодня она вновь в центре внимания: расскажем о том, как заполнить декларацию по НДС покупателям, применяющим УСНО, а заодно «пробежимся» по другим отмеченным официальными органами вопросам, которые могут быть интересны «упрощенцу».

НДС-документы на примере

Организация-«упрощенец» – покупатель лома черных и цветных металлов.

Продавец – организация, применяющая традиционную систему налогообложения. Условиями договора предусмотрена предоплата товара в размере 50 % цены договора.

Полученную предоплату в счет будущей поставки, а также отгрузку товара покупателю продавец сопроводит счетами-фактурами, в графе 7 которых сделает соответствующую отметку – «НДС исчисляется налоговым агентом». Налоговый агент – покупатель товара и несет основную НДС-нагрузку по сделке. При этом он будет выступать в двух ролях: как налоговый агент (за продавца исчислит и уплатит «агентский» НДС) и как покупатель. Кстати, как покупатель он мограссчитывать навычеты, если бы являлся плательщиком НДС, но применяемый налоговый режим – УСНО – лишает данного права.

В Письме от 16.01.2018 № СД-4-3/480@ ФНС разъяснила, как сторонам сделки заполнить НДС-документы, какие коды видов операций (КВО) использовать. Ориентируясь на письмо, составим таблицу для рассматриваемого нами случая, но прежде определим, насколько правомерна фраза ведение книги продаж (книги покупок) «спецрежимником». Иными словами, распространяется ли такая обязанность на лиц, не уплачивающих НДС (к коим в силу п. 2 ст. 346.11 НК РФ «упрощенцы» и относятся)?

С одной стороны, вести такие регистры обязаны исключительно плательщики НДС (п. 3 ст. 169 НК РФ). Требуется ли это от агентов по НДС, не являющихся плательщиками данного налога, Налоговый кодекс не разъясняет.

С другой стороны, Правила ведения книги продаж (нас в первую очередь интересует именно книга продаж) уточняют, что регистрации в этой книге подлежат составленные и (или) выставленные счета-фактуры (в том числе корректировочные) во всех случаях, когда возникает обязанность по исчислению НДС в соответствии с НК РФ, в том числе при исполнении обязанностей налоговых агентов и осуществлении операций налогоплательщиками, использующими право на освобождение в соответствии со ст. 145, 145.1 НК РФ (п. 3 Правил).

Обязанность по исчислению НДС при покупке товара, указанного в п. 8 ст. 161 НК РФ, возложена на покупателей вне зависимости от применяемого ими режима налогообложения. Значит, покупатель-«упрощенец» обязан зарегистрировать в книге продаж счета-фактуры, выставленные ему продавцом. В дальнейшем (при составлении отчетности) он перенесет сведения из этой книги в декларацию по НДС (см. следующий раздел статьи).

Но вернемся к нашему примеру и (принимая во внимание Письмо ФНС № СД-4-3/480@) покажем НДС-действия продавца и покупателя по сделке купли-продажи металлолома на условиях предоплаты товара.

Таблица 1

Вид операции

Продавец – плательщик НДС

Покупатель-«упрощенец»…

…в роли налогового агента

…в роли покупателя

Выставляет «авансовый» счет-фактуру с пометкой «НДС исчисляет налоговый агент»

Исчисляет «авансовый» НДС за продавца*

Права на вычет «авансового» НДС к вычету нет, соответственно «авансовый» счет-фактура в книге покупок не регистрируется

Регистрирует «авансовый» счет-фактуру в книге продаж.
КВО (графа 2) – «33»;
графы 13б и 17 не заполняются

Регистрирует «авансовый» счет-фактуру в книге продаж, заполняя (в числе прочих) графы:
– 2 (КВО) – «41»;
– 13б – стоимость продажи с НДС;
– 14 – стоимость продажи без НДС**;
– 17 – сумма НДС

Выставляет «отгрузочный» счет-фактуру с пометкой «НДС исчисляет налоговый агент»

Исчисляет «отгрузочный» НДС за продавца***

Так как права на вычет «авансового» НДС нет, вычет не применяется. Значит, и восстанавливать НДС не надо. Соответственно, никаких записей в книге продаж не производится

Регистрирует «отгрузочный» счет-фактуру в книге продаж.
КВО (графа 2) – «34»;
графы 13б и 17 не заполняются

Регистрирует «отгрузочный» счет-фактуру в книге продаж, заполняя (в числе прочих) графы:
– 2 (КВО) – «42»;
– 13б – стоимость продажи с НДС;
– 14 – стоимость продажи без НДС**;
– 17 – сумма НДС

Принимает «авансовый» НДС к вычету за продавца

Права на вычет «входного» («отгрузочного») НДС нет, соответственно, «отгрузочный» счет-фактура в книге покупок не регистрируется

Регистрирует «авансовый» счет-фактуру в книге покупок, заполняя (в числе прочих) графы****:
– 2 (КВО) – «43»;
– 15 – стоимость продажи с НДС;
– 16 – сумма НДС

* Поскольку моментом определения налоговой базы у покупателя является день получения предоплаты продавцом, исчисление НДС в качестве налогового агента должно производиться именно на дату получения продавцом предоплаты, а не на дату получения «авансового» счета-фактуры покупателем.

** Значение графы 14 книги продаж, которую ведет покупатель – налоговый агент, соответствует значению, указанному в графе 5 счета-фактуры («авансового» и «отгрузочного»), выставленного продавцом.

*** Обязанность по исчислению НДС у покупателя (получателя) металлолома – налогового агента возникает на дату отгрузки лома и отходов черных и цветных металлов поставщиком, а не на дату фактического получения от него счета-фактуры (Письмо Минфина России от 06.03.2018 № 03-07-11/14162).

**** Обращаем ваше внимание на то, что соответствующие записи в книге покупок рекомендованы ФНС в Письме № СД-4-3/480@.

Декларация по НДС

Остановимся на вопросе заполнения декларации по НДС. Из норм п. 5 ст. 174 НК РФ следует, что налоговым агентам – покупателям товара, обозначенного в п. 8 ст. 161 НК РФ, вменена в обязанность сдача декларации по НДСтолько в электронной форме.

К сведению: сделанный вывод следует из абз. 1 и 2 п. 5 ст. 174 НК РФ.

Согласно абз. 1 налогоплательщики (в том числе являющиеся налоговыми агентами), а также лица, указанные в п. 8 ст. 161 и п. 5 ст. 173 НК РФ, обязаны представить в налоговые органы по месту своего учета налоговую декларацию по установленному формату в электронной форме по ТКС через оператора ЭДО не позднее 25-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом (абз. 1 п. 5 ст. 174 НК РФ).

Абзац 2 предусматривает случаи, когда декларацию можно сдать на бумаге. Они касаются налоговых агентов, не являющихся налогоплательщиками или освобожденными от исполнения обязанностей, связанных с исчислением и уплатой этого налога. Указанным лицам вменена обязанность представить в налоговые органы по месту своего учета соответствующую налоговую декларацию в срок не позднее 25-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом.

Как видим, действия по сдаче декларации налоговыми агентами из п. 8 ст. 161 НК РФ положениями п. 5 ст. 174 НК РФ определены четко. То есть для «спецрежимников» и «освобожденцев» возможность сдачи бумажной декларации не предусмотрена.

Порядок заполнения декларации налоговыми агентами, указанными в п. 8 ст. 161 НК РФ, разъяснен в Письме ФНС России от 19.04.2018 № СД-4-3/7484@.

Письмо разделено на пункты, последний из которых адресован налоговым агентам, не являющимся плательщиками НДС или освобожденным от исполнения обязанностей по исчислению и уплате этого налога (как раз рассматриваемый нами случай).

О разделе 2

Вышеупомянутая группа лиц (в силу п. 3 Порядка заполнения декларации) заполняет титульный лист и разд. 2 декларации. При отсутствии показателей для заполнения разд. 1 в строках этого раздела ставятся прочерки. При этом в титульном листе по реквизиту «По месту нахождения (учета)» указывается код «231».

До внесения соответствующих изменений и дополнений в форму налоговой декларации, порядок ее заполнения, формат представления в электронной форме (приложения к Приказу ФНС России от 29.10.2014 № ММВ-7-3/558@) ФНС рекомендовала налоговым агентам из п. 8 ст. 161 НК РФ, применяющим специальные налоговые режимы либо освобожденным от обязанностей плательщика НДС по ст. 145 НК РФ, заполнять разд. 2 налоговой декларации следующим образом.

Таблица 2

Cтроки

Содержание строки

Итоговая сумма налога, исчисленная к уплате в бюджет в соответствии с п. 4.1 ст. 173 НК РФ

Напомним, сумма налога (п. 3.1 ст. 166 НК РФ), подлежащая уплате в бюджет, определяется совокупно в отношении всех приведенных в п. 8 ст. 161 НК РФ товаров, по итогам каждого налогового периода. Общая сумма налога увеличивается на суммы налога, восстановленные в соответствии с пп. 3 и 4 п. 3 ст. 170 НК РФ, и уменьшается на суммы налоговых вычетов, предусмотренных п. 3, 5, 8, 12 и 13 ст. 171 НК РФ в части операций, осуществляемых указанными налоговыми агентами с учетом особенностей, определенных п. 3 ст. 172 НК РФ (п. 4.1 ст. 173 НК РФ).

Поясним на цифрах (для наглядности). Пусть сумма перечисленной «упрощенцем» предоплаты в размере 50 % суммы договора равна 100 руб. Как налоговый агент (см. таблицу 1) он исчислит с нее «авансовый» НДС в размере 18 руб. ((100 руб. х 18 % + 100 руб.) х 18/118).

В дальнейшем покупатель исчислит «отгрузочный» НДС – 36 руб. ((200 руб. х 18 % + 200 руб.) х 18/118) и приобретет право на вычет «авансового» (за продавца) НДС.

Что касается «своих» (как за покупателя) вычетов – таковые «упрощенцам» не полагаются. То есть рассчитывать на вычеты «авансового» и «отгрузочного» НДС покупатель в данном случае не вправе.

Предположим, что больше за налоговый период подобных сделок не было. Таким образом, по итогам квартала сумма налога к уплате исчислена покупателем металлолома в размере 36 руб. (18 + 36 - 18). Эту сумму покупатель укажет в строке 060 разд. 2 декларации по НДС.

Кстати, уплата налога за истекший налоговый период производится налоговыми агентами в порядке, установленном п. 1 ст. 174 НК РФ, то есть равными долями не позднее 25-го числа каждого из трех месяцев, следующих за истекшим налоговым периодом.

О разделе 9

Кроме того, указанные налоговые агенты формируют разд. 9 налоговой декларации, в котором отражаются сведения из книги продаж за истекший налоговый период. На это указывает п. 47 Порядка заполнения декларации, согласно которому разд. 9заполняется налогоплательщиками (налоговыми агентами) во всех случаях, когда возникает обязанность по исчислению НДС в соответствии с НК РФ.

Причем ФНС отмечает, что сведения по счетам-фактурам, отраженные в разд. 9 при перечислении оплаты (в полной либо частичной сумме) в счет предстоящих поставок, до внесения соответствующих изменений в Контрольные соотношения показателей декларации по НДС (приложение к Письму ФНС России от 23.03.2015 № ГД-4-3/4550@) налоговые агенты отражают с отрицательным значением при применении вычетов в установленном порядке.

Речь идет о том самом «авансовом» НДС (см. таблицу 1), который покупатель примет к вычету за продавца.

Таблица 1, повторим, составлена на основании рекомендаций из Письма № СД-4-3/480@. Однако Письмо № СД-4-3/7484@ заставляет усомниться в корректности данных рекомендаций. По мнению автора, вычет «авансового» НДС за продавца покупателем – не плательщиком НДС стоит отражать не в книге покупок (последняя запись таблицы 1), а в книге продаж с отрицательным значением.

Кстати, точно так же (уточняет ФНС) нужно поступить со счетами-фактурами (корректировочными счетами-фактурами) в случаях, указанных в п. 5 и 13 ст. 171 НК РФ. Напомним, как звучат эти нормы.

Таблица 3

Пункты ст. 171 НК РФ

Содержание нормы

Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные продавцом покупателю и уплаченные продавцом в бюджет при реализации товаров, в случае возврата этих товаров продавцу или отказа от них.

Вычетам подлежат суммы налога, исчисленные продавцами и уплаченные ими в бюджет с сумм оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров, реализуемых на территории РФ, в случае изменения условий либо расторжения соответствующего договора и возврата соответствующих сумм авансовых платежей.

Положения п. 5 распространяются на покупателей-налогоплательщиков, исполняющих обязанности налогового агента по п. 2, 3 и 8 ст. 161 НК РФ

При изменении стоимости отгруженных (приобретенных) товаров в сторону уменьшения, в том числе в случае уменьшения цены (тарифа) и (или) уменьшения количества (объема) отгруженных (приобретенных) товаров, вычетам у продавца (покупателя, исполняющего обязанности налогового агента в соответствии с п. 8 ст. 161 НК РФ) этих товаров подлежит разница между суммами налога, исчисленными исходя из стоимости отгруженных (приобретенных) товаров до и после такого уменьшения (абз. 1).

При изменении в сторону увеличения стоимости отгруженных товаров, в том числе в случае увеличения цены (тарифа) и (или) увеличения количества (объема) отгруженных товаров, разница между суммами налога, исчисленными исходя из стоимости отгруженных товаров до и после такого увеличения, подлежит вычету у покупателя товаров (абз. 2)

Указанный порядок применяется в отношении налоговых периодов до 01.01.2019. Начиная с I квартала 2019 года записи по счетам-фактурам, сделанные налоговыми агентами в разд. 9 при предоплате, возврате товара, а также снижении цены, производятся в разд. 8 декларации в целях применения вычетов в установленном порядке.

Итак, мы обсудили некоторые вопросы, связанные с заполнением книги продаж и декларации по НДС «упрощенцами» – покупателями «особого» товара, при покупке которого НК РФ предусматривает исполнение обязанностей налогового агента.

Покупатель обязан зарегистрировать счета-фактуры, выставленные ему продавцом, в книге продаж. В дальнейшем он перенесет сведения из нее в разд. 9 декларации по НДС.

Вычеты НДС, которые налоговый агент может применить, действуя за продавца, также рекомендовано отражать в книге продаж, но с отрицательным значением.

Свои (как за покупателя) вычеты НДС «упрощенец» заявить не вправе. Книгу покупок, соответственно, он не ведет.

Помимо разд. 9 декларации налоговый агент заполнит разд. 2. ФНС рекомендует (до внесения соответствующих изменений) строки 010 – 030 этого раздела не заполнять, в строке 060 проставить итоговую сумму налога, исчисленную к уплате в бюджет, в строку 070 внести код 1011715.

Читайте также: